En la construcción hay facturas que se emiten sin IVA repercutido aunque la operación esté sujeta y no exenta: es la inversión del sujeto pasivo. Quien recibe la obra es el que declara el IVA, en lugar de quien la factura. Aplicarla cuando no toca, o no aplicarla cuando toca, obliga a rectificar facturas y puede acabar en una regularización de Hacienda. Este artículo explica los requisitos de la Ley del IVA, los casos dudosos más habituales y cómo se factura.
Qué dice la Ley del IVA
El artículo 84.Uno.2.º, letra f), de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que es sujeto pasivo el empresario o profesional para quien se realiza la operación cuando se trate de:
«ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones».
El párrafo siguiente extiende la regla a la cadena de subcontratación: también se aplica cuando el destinatario es el contratista principal u otros subcontratistas, en las mismas condiciones.
Los requisitos, uno por uno
| Requisito | Qué significa en la práctica |
|---|---|
| El destinatario es empresario o profesional y actúa como tal | Si el cliente es un particular para su vivienda, no hay inversión: se repercute IVA |
| Es una ejecución de obra o una cesión de personal para realizarla | No una venta de materiales ni un servicio que no sea de obra |
| Hay un contrato directo entre promotor y contratista, o una subcontratación que cuelga de él | El primer eslabón es la relación promotor–contratista |
| El objeto es urbanizar terrenos o construir o rehabilitar edificaciones | Las reparaciones o el mantenimiento que no sean rehabilitación quedan fuera |
Dos matices que generan muchas dudas:
- Materiales por encima del 40 %. Según el artículo 8.Dos.1.º de la Ley del IVA, la ejecución de obra de construcción o rehabilitación de una edificación se considera entrega de bienes cuando el empresario aporta materiales cuyo coste supera el 40 % de la base imponible. En ese caso ya no es una ejecución de obra a efectos de esta regla, y habrá que analizar si se aplica otra.
- Qué es rehabilitación. El artículo 20.Uno.22.º, letra B), exige que más del 50 % del coste del proyecto corresponda a obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas, u obras análogas o conexas, y que el coste total supere el 25 % del precio de adquisición (si se compró en los dos años anteriores) o del valor de mercado de la edificación, descontada la parte del suelo. Una reforma de acabados normalmente no lo cumple.
Casos habituales
- Promotora que encarga un edificio a una constructora: inversión del sujeto pasivo. La constructora factura sin IVA y la promotora lo autorrepercute.
- Constructora que subcontrata la estructura o las instalaciones de ese edificio: también, por la extensión a la cadena de subcontratación.
- Empresa que encarga la reforma de su oficina: depende de si es construcción o rehabilitación en el sentido de la ley. Si es una reforma o reparación que no llega a rehabilitación, se repercute IVA.
- Particular que reforma su vivienda: no es empresario, así que no hay inversión. Se repercute IVA con el tipo que corresponda.
- Venta de material sin instalación: es una entrega de bienes, no una ejecución de obra. Se repercute IVA.
- Mantenimiento periódico de un edificio: no es construcción ni rehabilitación. Se repercute IVA.
Hay muchos supuestos intermedios (obras de urbanización parciales, instalaciones en edificios existentes, obras para administraciones públicas que no actúan como empresario). La Dirección General de Tributos ha resuelto numerosas consultas sobre ellos; ante la duda, consulta con tu asesor fiscal antes de emitir la primera factura.
La comunicación del cliente
El artículo 24 quater del Reglamento del IVA (Real Decreto 1624/1992) obliga a los destinatarios a comunicar expresa y fehacientemente al contratista:
- Que actúan como empresarios o profesionales respecto a esas operaciones.
- Que las operaciones se realizan en el marco de un proceso de urbanización de terrenos o de construcción o rehabilitación de edificaciones.
Cuando el destinatario es un contratista que subcontrata, debe comunicar al subcontratista esta segunda circunstancia. La comunicación tiene que hacerse antes o a la vez que la operación, y puede acreditarse mediante una declaración escrita firmada por el destinatario bajo su responsabilidad. Pídela por escrito antes de la primera factura y guárdala con el contrato.
Cómo se factura
- La factura no repercute IVA, pero sigue siendo una operación sujeta: la base imponible se indica igual.
- Debe llevar la mención «inversión del sujeto pasivo», como exige el artículo 6.1.m) del Reglamento de facturación (Real Decreto 1619/2012).
- Quien emite declara la operación en su liquidación de IVA como operación con inversión del sujeto pasivo, sin cuota.
- Quien recibe autorrepercute el IVA y, si tiene derecho, lo deduce en la misma liquidación.
- Si la obra mezcla partidas con y sin inversión, conviene separarlas en facturas distintas o en líneas claramente diferenciadas.
Errores frecuentes: aplicar la inversión a un particular, olvidar la mención en la factura, no pedir la comunicación del cliente o mantener el criterio en una obra que ha dejado de cumplir los requisitos por un cambio en el encargo.
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